Refakturowanie usług na podmiot powiązany podlega ograniczeniu w kosztach uzyskania przychodów
Bez znaczenia pozostaje fakt, że podmiot powiązany nabywa usługi od podmiotów niepowiązanych, które następnie "refakturuje". Skoro należności z tytułu usług refakturowanych wypłacane są podmiotowi powiązanemu, który zobowiązany jest do przekazania ich innemu podmiotowi, to właśnie podmiot powiązany zostaje uznany za rzeczywistego właściciela danej należności.
Jak stanowi art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:
1. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze
- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych.
Wątpliwości rodzi wyrażenie „na rzecz” w kontekście refakturowania usług zakupionych od podmiotów niepowiązanych na podmiot powiązany. Zagadnienie to było przedmiotem rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 marca 2019 roku (I SA/Go 579/18), wydanym w związku z wniesieniem skargi na interpretację indywidualną, w której zarzucono organowi podatkowemu błędną wykładnię przepisów art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p. Skarżąca spółka twierdziła, iż prawidłowa wykładnia powinna prowadzić do wniosku, że wydatki na usługi refakturowane nie są objęte powyższym ograniczeniem, a tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.
Sąd uznał za zasadne sięgnięcie do słownikowego znaczenia pojęcia „na rzecz”. Zgodnie z Wielkim Słownikiem Języka polskiego wyrażenie „na rzecz kogoś” stanowi związek frazeologiczny, który oznacza „na czyjąś korzyść, dla kogoś lub czegoś, dla czyjegoś dobra”. W związku z powyższym prawidłowa wykładnia art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p. prowadzi do stwierdzenia, iż przepis jest stosowany zarówno w sytuacji, gdy koszt jest ponoszony bezpośrednio, jak również pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych. Nie można uznać, że przepis ten ma zastosowanie tylko przy definitywnym przysporzeniu podmiotu powiązanego, ponieważ przepis ten nie zawiera takiego sformułowania.
Ponadto nie jest zasadnym odwołanie się do art. 15e ust. 10 u.p.d.o.p. zgodnie z którym koszty poniesione pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych uważa się koszty poniesione na rzecz podmiotu niepowiązanego z podatnikiem, jeżeli rzeczywistym właścicielem należności jest podmiot powiązany. Powyższa regulacja zdaniem sądu ma bowiem zapobiegać możliwości prostego obejścia art. 15e ust. 1 poprzez wykorzystanie podmiotu trzeciego w celu ukrycia powiązania.
Wydatki tytułem zapłaty za usługi refakturowania tworzą obowiązek zapłaty na rzecz podmiotu dokonującego tej czynności. Bez znaczenia w tej sytuacji jest fakt nabywania usług od podmiotów niepowiązanych, które następnie są refakturowane. Spółka wypłaca bowiem wynagrodzenie na rzecz podmiotu powiązanego, a tym samym wiąże ich stosunek cywilnoprawny.
Tam, gdzie istnieją określone wartości, istnieje również możliwość ich przeniesienia z jednego podmiotu na drugi, a więc konsekwencją istnienia tych wartości jest suma pieniężna, rozumiana jako prawo do dokonywania zapłat. Sąd powołał się również na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 stycznia 1995 r. (III CZP 164/94), który stwierdził, iż dla wykonania zobowiązania decydujące jest uznanie rachunku. W powyższej sprawie uznanie rachunku podmiotu powiązanego jest momentem, gdy staje się on "rzeczywistym właścicielem należności pieniężnej" otrzymanej od spółki, a nie podmiot wobec którego on ma spełnić swoje świadczenie, z którym spółki nie wiąże żaden stosunek prawny.
W związku z powyższym zarzuty podniesione w skardze okazały się niezasadne, a tym samym skarga została oddalona.
