Zyski spółki osobowej, po przekształceniu w kapitałową, do ponownego opodatkowania
Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową może okazać się niekorzystne podatkowo, jeżeli wspólnicy zadecydują o pozostawieniu w spółce zysków wygospodarowanych w latach poprzednich. Taka decyzja spowoduje obowiązek zapłaty przez wspólników podatku PIT drugi raz od czegoś co już raz było opodatkowane.
Organy podatkowe prezentują bardzo profiskalne podejście w zakresie skutków podatkowych wypłaty zysków osiągniętych przez wspólników spółek osobowych, które to spółki przekształciły się w spółki kapitałowe. Przykładem jest interpretacja Dyrektora KIS z dnia 3 lutego 2021 r.,0113-KDIPT2-3.4011.961.2020.3.KS.
W przedmiotowej interpretacji wspólnicy spółki z o.o, która powstała w wyniku przekształcenia ze spółki cywilnej powzięli wątpliwość czy i jakie skutki podatkowe pociągnie za sobą wypłata, ale już ze spółki z o.o., zysków należnych wspólnikom z tytułu działalności jaką prowadzili wcześniej w spółce cywilnej. W opisie stanu faktycznego wskazano, że kapitał zakładowy spółki z o.o. został pokryty dotychczasowymi wkładami wspólników spółki cywilnej oraz w pozostałym zakresie został sfinansowany niepodzielonymi zyskami wspólników spółki cywilnej z lat ubiegłych. Każdy ze wspólników opodatkował podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochód uzyskany z jej działalności (zysk) we własnym zakresie przed dniem przekształcenia. W bilansie spółki przekształconej wystąpił kapitał własny, utworzony m.in. z niepodzielonych zysków wypracowanych przed przekształceniem.. W związku z powyższym w momencie przekształcenia część niepodzielonego zysku spółki cywilnej widnieje w bilansie spółki przekształconej jako zysk z lat ubiegłych. Spółka z o.o. zamierza w przyszłości podjąć stosowną uchwałę o wypłacie niepodzielonego zysku z lat ubiegłych.
Organ podatkowy wskazał, że po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanej spółki cywilnej zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy, czy też widnieje w bilansie spółki z o.o. jako zysk z lat ubiegłych. Wspólnicy spółki cywilnej – w wyniku przekształcenia – stają się wspólnikami przekształconej spółki, a „ich uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej wyrażone są w przyznanych udziałach lub akcjach. Wspólnicy spółki cywilnej z właścicieli majątku wykorzystywanego do prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej stają się uprawnionymi do majątku spółki przekształconej jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów, które mogą realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami kodeksu spółek handlowych. Środki pieniężne otrzymane z tytułu wypłaty przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zysków z lat ubiegłych, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą stanowiły dla wspólników spółki kapitałowej przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Organ podatkowy podkreślił, że przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updof., należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Wobec powyższego podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej. Nie ma tu znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej czy spółki cywilnej.
W konsekwencji organ podatkowy uznał, że w związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z o.o. osiągnięty przez spółkę cywilną zysk (widniejący w bilansie spółki przekształconej), opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w ramach działalności spółki cywilnej, po przekształceniu, w chwili wypłaty udziałowcom spółki z o.o., stanowić przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przedmiotowa interpretacja niestety pokazuje bardzo niekorzystne podejście fiskusa do istotnych kwestii będących następstwem przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową. Podatnicy próbują zanegować podwójne opodatkowanie zysków szukając ratunku w sądach administracyjnych. Są w tej sprawie orzeczenia pozytywne. Przykładem jest wyrok WSA w Poznaniu z dnia 25 sierpnia 2020 r., I SA/Po 270/20, w którym sąd uznał, że niewypłacone zyski z działalności spółki jawnej co do zasady były opodatkowane, a więc nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji Podatkowej zasady kontynuacji.
Wcześniejszy, przykładowy wyrok, w którym zanegowano możliwość ponownego opodatkowania zysków wygenerowanych i opodatkowanych przez spółkę osobową, tylko z samego faktu, że są one wypłacane wspólnikom ze spółki powstałej po przekształceniu, to wyrok NSA z dnia 30 maja 2017 r. II FSK 1224/15. W tym orzeczeniu wskazano, że wyniku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową następuje kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej pod inną formą prawną, podlegającą jednak innym zasadom opodatkowania. Oznacza to, że na powstałą osobę prawną nie mogą przejść te prawa i obowiązki, które nie są związane z reżimem prawnym, którym ten podmiot jest objęty.
