Dzierżawa majątku od akcjonariusza nie jest automatycznie ukrytym zyskiem

Naczelny Sąd Administracyjny po raz kolejny potwierdził, że wspólnicy spółek na estońskim CIT mogą udostępniać spółce majątek wykorzystywany do działalności spółki, byleby tego rodzaju majątek był wynajmowany spółce po cenie rynkowej.

Kolejny raz upada więc nadinterpretacja przepisów ustawy o CIT dokonywana przez organy podatkowe, w świetle której wykorzystywanie przez spółkę majątku wspólnika świadczy o niewyposażeniu spółki, skutkujące opodatkowaniem eCIT całej kwoty czynszu.

Sprawa dotyczyła prostej spółki akcyjnej, której jedynym akcjonariuszem była osoba prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą. Spółka planowała wybór opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Działalność miała polegać m.in. na prezentowaniu kontrahentom odzieży w wynajętej hali oraz zapewnianiu warunków do zawierania transakcji handlowych.

W tym celu spółka zamierzała dzierżawić od akcjonariusza składniki materialne i niematerialne związane z prowadzoną przez niego działalnością. Chodziło m.in. o wózki na odzież, stanowiska biurowe, sprzęt komputerowy, wyposażenie handlowe, elementy ekspozycyjne, sprzęt IT, a także rozpoznawalną markę, domenę, procedury handlowe, bazę dostawców i odbiorców oraz autorskie oprogramowanie do zarządzania magazynem towarów obcych. Czynsz miał zostać ustalony według cen rynkowych.

Podatnik zapytał, czy taka dzierżawa będzie stanowiła ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Spółka argumentowała, że świadczenie nie będzie związane z prawem akcjonariusza do udziału w zysku, nie będzie służyło wywieraniu wpływu na decyzje spółki i będzie miało charakter ekwiwalentny. Wskazywała także, że do zawarcia takiej transakcji mogłoby dojść również między podmiotami niepowiązanymi.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 9 sierpnia 2022 r., znak 0111-KDIB2-1.4010.53.2022.3.MKU, uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Organ przyjął, że katalog ukrytych zysków ma charakter otwarty, a ocena transakcji nie może ograniczać się wyłącznie do rynkowego poziomu czynszu. Według organu spółka nie została wyposażona we własne podstawowe składniki materialne i niematerialne niezbędne do działalności. Dzierżawa tych aktywów od akcjonariusza miała więc stanowić formę dokapitalizowania spółki inną niż wkład, a w konsekwencji ukryty zysk podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

WSA w Łodzi w wyroku z 21 lutego 2023 r., sygn. I SA/Łd 753/22, podzielił stanowisko organu i nie uwzględnił skargi podatnika. Sąd uznał, że w sprawie istotne było nie tylko to, czy czynsz odpowiada wartości rynkowej, lecz również to, czy do transakcji doszłoby między podmiotami niepowiązanymi oraz czy niedobór aktywów spółki nie został zastąpiony odpłatnym udostępnieniem ich przez akcjonariusza.

WSA zaakceptował argumentację, zgodnie z którą przy ocenie ukrytych zysków trzeba badać rzeczywistą funkcję świadczenia. Jeżeli beneficjentem świadczenia jest wspólnik albo podmiot powiązany, a świadczenie pozostaje w związku z prawem do udziału w zysku, może ono zostać potraktowane jako ekwiwalent dywidendy. Zdaniem WSA fakt rynkowego ustalenia czynszu nie wyłączał sam przez się zastosowania art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Sprawa trafiła następnie do NSA, który uchylił wyrok WSA w Łodzi oraz interpretację Dyrektora KIS. W wyroku NSA podkreślił, że z przepisów ustawy o CIT nie wynika obowiązek wspólnika do wniesienia majątku do spółki. Kluczowym według NSA jest natomiast udostępnienie spółce tego majątku na zasadach rynkowych.

Praktyczne znaczenie sprawy dotyczy przede wszystkim podatników eCIT korzystających z majątku wspólników, akcjonariuszy albo innych podmiotów powiązanych. Rozstrzygnięcie NSA osłabia tezę, że sam brak wniesienia składników majątkowych do spółki i ich odpłatne udostępnienie przez wspólnika przesądza o powstaniu ukrytego zysku. Nie znosi to jednak potrzeby wykazania rynkowości rozliczeń, gospodarczej potrzeby świadczenia oraz braku związku z prawem do udziału w zysku.

Niemniej jednak, w kontekście tego wyroku należy zwrócić uwagę na planowane, aczkolwiek nieuchwalone, zmiany w ustawie o CIT. W razie wejścia w życie niekorzystnych zmian wynikających z projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (nr projektu UD116) opodatkowaniu jako ukryty zysk podlegać będą m.in. wszelkiego rodzaju opłaty i należności wynikające z umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Nie będzie to już więc wyłącznie nadwyżka wartości rynkowej.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 maja 2026 r. sygn. akt II FSK 936/23