Ministerstwo Finansów wraca do prac nad niekorzystnymi zmianami w podatkach dochodowych

Projekt dużej nowelizacji w PIT i CIT (UD 116) wywołał w 2025 r. sporo emocji i obaw. Propozycje zmian utknęły na dłuższy czas na etapie konsultacji co spowodowało, że nie weszły one w życie z początkiem 2026 roku. Do niedawna tlił się jeszcze płomyk nadziei, że Ministerstwo Finansów całkowicie zrezygnowało już z pomysłu ich wprowadzenia. Jakiś czas temu pojawiła się jednak zaktualizowana wersja projektu ustawy zmieniającej. Resort utrzymuje propozycje wprowadzenia negatywnych dla podatników zmian, które potencjalnie mogą wejść w życie już od 1 stycznia 2027 r.

Jakie zmiany proponuje Ministerstwo? Przewidują one m.in.:

1. Zmiany w katalogu ukrytych zysków w CIT estońskim – ukrytymi zyskami miałyby być dodatkowo m.in. wszelkiego rodzaju opłaty i należności:

• wynikające z umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
• za korzystanie lub prawo do korzystania z autorskich lub pokrewnych praw majątkowych, licencji lub know-how,
• z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, reklamowych, usług pośrednictwa, zarządzania i kontroli.

Dodano jednak również nowe wyłączenia z kategorii ukrytych zysków. Ukrytym zyskiem miałyby nie być wszelkiego rodzaju opłaty i należności z tytułu:

• nabycia surowów, materiałów i towarów wykorzystywanych wyłącznie w działalności gospodarczej; 
• nabycia świadczeń lub usług, których przedmiot jest następnie odsprzedawany przez podatnika lub jest niezbędny do wytworzenia towarów lub usług oferowanych przez podatnika oraz przy ich wytworzeniu nie korzystano z usług podwykonawców. 

Jeżeli zmiany te wejdą w życie, to z perspektywy podatników na eCIT podatkowa kwalifikacja niektórych transakcji będzie kwestią ocenną oraz mogącą budzić wątpliwości. Z pewnością pojawią się spory dotyczące np. stwierdzania, czy dane świadczenie lub usługa nabyte od wspólnika są "niezbędne" dla potrzeb produkcji lub świadczenia usług przez podatnika. Nie można również wykluczyć sporów, co do relacji między projektowanym włączeniem opłat m.in. za najem do kategorii ukrytych zysków, a wyłączeniem z tej kategorii opłat za nabycie świadczeń lub usług niezbędnych do wytworzenia towarów lub usług. Przykładowo - Spółka płaci wspólnikowi za najem hali produkcyjnej, którą wykorzystuje dla własnych potrzeb produkcyjnych. W takich okolicznościch można by zapewne stwierdzić, że te opłaty/należności za najem są opłatami/należnościami za nabycie świadczeń lub usług niezbędnych do wytworzenia towarów lub usług. Czy w takich okolicznościach będą one zatem uznawane za ukryte zyski?

2.Opodatkowanie CIT estońskim wypłat zysków dokonywanych po rezygnacji lub utracie prawa do opodatkowania CIT estońskim. Obecnie przyjmuje się, że po utracie prawa lub rezygnacji z opodatkowania CIT estońskim dystrybucja zysków następuje zgodnie z metodą FIFO (first in first out). Ma ona zastosowanie w przypadku, gdy wypłacie podlega skumulowany zysk z kilku okresów, w tym okresów sprzed wejścia w CIT estoński. W takim przypadku zysk z okresu opodatkowania ryczałtem "wypływa" jako ostatni. Po nowelizacji przepisu przy wypłacie takiego skumulowanego zysku funkcjonować będzie domniemanie, że wypłata lub dystrybucja zysku dokonana po wyjściu z CIT estońskiego następuje z zysku netto osiągniętego w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Opodatkowanie CIT estońskim ma jednak nie dotyczyć dystrybucji tych zysków, które spółka wypracowała przed wejściem w CIT estoński. Będzie musiała na to jednak wskazywać uchwała o podziale wyniku finansowego netto. Takiego doprecyzowania nie zawierała pierwsza wersja projektu. Pojawiła się wówczas obawa, że każda wypłata zysku pochodzącego sprzed okresu opodatkowania CIT estońskim, dokonana po zakończeniu korzystania z CIT estońskiego, opodatkowana będzie podwójnie. Pierwszy raz „klasycznym CIT” w okresie przed wejściem w CIT estoński i drugi raz estońskim CIT, w momencie wypłaty po utracie prawa lub rezygnacji z CIT estońskiego poprzez domniemanie, że zysk ten pochodzi z okresu opodatkowania ryczałtem. 

W zmianie tej można dostrzec pewnego rodzaju "pułapkę". W puli zgromadzonych zysków ustawodawca już teraz nakazuje podatnikom rozdzielać te, które pochodzą z okresu opodatkowania CIT estońskim od tych, które wypracowano wcześniej. Jeżeli do rozdysponowania zysku dochodzi po utracie prawa lub rezygnacji z ryczałtu, to przy obecnym brzmieniu przepisów zarówno organy podatkowe jak i podatnicy mają możliwość określenia jaka część rozdysponowanego zysku (i czy w ogóle jakaś) podlega opodatkowaniu CIT estońskim. Możliwość ta nie wynika z żadnych szczególnych doprecyzowań w treści uchwały o podziale zysku. Po zmianach, w sytuacji, w której w "puli" zgromadzonych zysków znajdują się zarówno te z okresu korzystania z CIT estońskiego jak i te, które spółka osiągnęła wcześniej, opodatkowanie CIT estońskim zależeć będzie w praktyce od tego, czy w uchwale o podziale wyniku wskaże się, że wypłata zysku pochodzi sprzed okresu opodatkowania ryczałtem. Przy braku takiego wskazania - wypłata dywidendy będzie się wiązała z koniecznością zapłaty CIT estońskiego. Opodatkowanie ryczałtem może więc dotyczyć nawet tego zysku, który wypracowany został przed wejściem w CIT estoński (a więc był już opodatkowany "klasycznym" CIT). Brak określenia w uchwale o podziale zysku okresu, z którego zysk ten pochodzi, może prowadzić do ekonomicznego podwójnego opodatkowaniem. W mechanizmie tym zauważalne jest podobieństwo do zasad rozliczania "hipotetycznych odsetek". Bezpieczne korzystanie z tej preferencji przy wypłatach dywidendy również wymaga wskazania okresów, z których zyski podlegają wypłacie na podstawie danej uchwały.

3.Nowe wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów, czyli wprowadzenie pojęcia „ukrytej dywidendy”. Podatnicy CIT nie zaliczą do kosztów podatkowych wydatków na zapłatę za określone świadczenia wykonywane przez osobę fizyczną, będącą podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów o cenach transferowych (art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT). Wprowadzono jednak zastrzeżenie, że dla potrzeb ukrytej dywidendy do stwierdzenia „wywierania znaczącego wpływu” wystarczy, że osoba fizyczna będzie posiadała nie 25%, a 5% m.in. udziałów w kapitale lub praw głosu w określonych organach podmiotu.

Świadczeniami tymi mają być m.in.:

• usługi doradcze, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli,
• obsługa i doradztwo prawne,
• korzystanie lub prawo do korzystania z autorskich lub pokrewnych praw majątkowych, licencji lub know-how,
• powtarzające się świadczenia niepieniężne (art. 176 KSH).

Ukrytą dywidendą nie będą natomiast świadczenia:

• wykonywane w ramach umowy o pracę oraz takie, które opodatkowane są w ramach źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście (a więc takie, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych), 
• których przedmiot jest następnie odsprzedawany przez podatnika lub jest niezbędny do wytworzenia towarów lub usług oferowanych przez podatnika oraz przy ich wytworzeniu nie korzystano z usług podwykonawców.

Kosztem podatkowym pozostałoby więc np. wynagrodzenie wspólnika zatrudnionego przez spółkę na podstawie umowy o pracę. Problematyczne i ocenne (pod kątem podatkowym) mogłyby się natomiast okazać m.in. wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólnika prowadzącego działalność gospodarczą za świadczenie w jej ramach określonych usług na rzecz własnej spółki.

4. Doprecyzowanie zasad dotyczących wstecznej zmiany stawek amortyzacyjnych - proponowana zmiana przepisów ma na celu rozwianie wątpliwości co do interpretacji przepisu dającego prawo do obniżania stawek amortyzacyjnych i osiągnięcie w tym zakresie pewnego rodzaju kompromisu. Nowelizacja miałaby umożliwić wsteczną zmianę stawek amortyzacyjnych dla danego roku podatkowego, ale tylko do momentu upływu terminu na złożenie zeznania za ten rok podatkowy. Zmiana stawek w odniesieniu np. do 2026 r. byłaby możliwa jedynie do końca marca 2027 r. Jednoznacznie wykluczałaby ona natomiast możliwość wstecznej zmiany stawek amortyzacyjnych w odniesieniu do poprzednich okresów poprzez korektę zeznań podatkowych.

5. Opodatkowanie PIT przy sprzedaży przez obdarowanego przedmiotów niektórych darowizn w okresie 3 lat od ich otrzymania. Zmiana ta będzie kolejnym ograniczeniem atrakcyjności podatkowej leasingów samochodów osobowych. Propozycja jej wprowadzenia jest zapewne spowodowana dążeniem MF do całkowitego wyeliminowania możliwości nieopodatkowanej sprzedaży samochodów osobowych wykupionych z leasingu poprzez dalsze uszczelnianie przepisów w tym zakresie (poprzednie znaczące uszczelnienia wprowadzono w ramach "Polskiego Ładu"). 

Zgodne z projektem ustawy zmieniającej, jeżeli:

• rzecz ruchoma (a więc np. samochód) była wykorzystywana przez darczyńcę na potrzeby związane z działalnością gospodarczą,
• darowizna korzysta ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego dla członków najbliższej rodziny,
• wartość rzeczy ruchomej na dzień darowizny przekracza kwotę 36.120 zł

- obdarowany zapłaci PIT (według skali podatkowej) od dochodu ze sprzedaży przedmiotu darowizny, jeżeli sprzedaż nastąpi przed upływem 3 lat, licząc od końca roku, w którym otrzymał darowiznę.

Przepis znajdzie zastosowanie również w przypadku, gdy obdarowany przekaże przedmiot darowizny "dalej", tzn. daruje otrzymaną w drodze darowizny rzecz ruchomą kolejnemu członkowi najbliższej rodziny. Wówczas, jeżeli to ten kolejny członek rodziny sprzeda przedmiot darowizny przed upływem tego 3-letniego okresu - zapłaci podatek dochodowy.

6. Ograniczenia w korzystaniu z IP Box - Z IP Box (preferencyjnej, 5% stawki podatku dochodowego dotyczącej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej) mogliby korzystać wyłącznie Ci podatnicy, którzy zatrudniają na umowę o pracę co najmniej 3 niepowiązane osoby lub wypłacają na rzecz takich osób wynagrodzenie o określonej wysokości z innych tytułów (np. umowy zlecenia). Z preferencji nie mogliby więc dłużej korzystać samodzielni freelancerzy.

Jak wskazuje samo Ministerstwo Finansów, projektowane zmiany mają na celu uszczelnienie systemu podatkowego. Nic więc dziwnego, że większość propozycji ma charakter profiskalny. Szczególną uwagę resort zdaje się poświęcać stosunkom gospodarczym i rozliczeniom pomiędzy Spółkami i ich wspólnikami. Dotyczy to zarówno podmiotów w reżimie CIT estońskiego, jak i opodatkowanych na „klasycznych” zasadach. Wiele z dotychczasowych form i mechanizmów współpracy wspólników ze swoimi spółkami (które nie zawsze mają przecież na celu podatkową optymalizację) wiązać się będzie z koniecznością zapłaty wyższego podatku dochodowego (co będzie wynikało np. z wyłączenia możliwości zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów lub koniecznością zapłaty CIT estońskiego). Jeżeli omawiany projekt wejdzie w życie w obecnym lub zbliżonym do obecnego kształcie, to znacząco spadnie również liczba przedsiębiorców mogących korzystać z IP Box. Odczują to zapewne przede wszystkim programiści. Proponowane zmiany to także kolejny „cios” w atrakcyjność leasingów samochodów osobowych. Przypomnijmy, że od 2026 r. funkcjonują również nowe, niższe limity odnoszące się do wartości leasingowanych samochodów, co w wielu przypadkach przyczyniło się do wzrostu wartości zobowiązań podatkowych z tytułu PIT i CIT. Od 2026 r. leasingi są bowiem rozliczane w kosztach podatkowych zgodnie z nowymi (mniej korzystnymi dla podatników) zasadami. 

Pamiętajmy jednak, że wciąż mamy do czynienia z początkowym etapem procesu legislacyjnego. O jego dalszym przebiegu będziemy informować w ramach naszego newslettera!