Ulga na ekspansję – jak interpretować pojęcie „produktu dotychczas nieoferowanego”?
Warunki uprawniające do skorzystania z ulgi na ekspansję od początku budzą istotne wątpliwości interpretacyjne. Przypomnijmy - ulga pozwala na ponowne potrącenie kosztów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów, poprzez ich odliczenie od podstawy opodatkowania, do wysokości 1.000.000 zł w roku podatkowym. W praktyce oznacza to możliwość dwukrotnego podatkowego rozliczenia określonych wydatków: raz jako koszty uzyskania przychodów, a drugi raz jako odliczenie w ramach ulgi w rozliczeniu rocznym.
Atrakcyjność i popularność preferencji od początku ograniczana jest jednak przez liczne wątpliwości interpretacyjne. Jedna z najważniejszych dotyczy pojęcia „produktów dotychczas nieoferowanych”, o którym mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT. Przepis ten jest dla ulgi na ekspansję kluczowy. Określa bowiem jakie warunki muszą zostać spełnione, żeby podatnikowi mógł skorzystać z ulgi. Możliwość ta przysługuje m.in. wtedy, gdy podatnik osiągnie przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych albo produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.
Wokół pojęcia „produktów dotychczas nieoferowanych” pojawiły się wątpliwości - czy takim produktem może być wyłącznie produkt całkowicie nowy rodzajowo, czy również produkt zmodyfikowany, ulepszony, oparty na nowych rozwiązaniach technologicznych albo kierowany do innej grupy odbiorców.
Wątpliwości dotyczą szczególnie zmian wprowadzanych do dotychczasowych produktów, takich jak zastosowanie nowej technologii, nowego składu czy nowych parametrów. Dla przykładu, nową, w ocenie podatnika, mieszankę paliwową Dyrektor KIS uznał wyłącznie za zmodyfikowaną, pod kątem technologii i jakości, wersję dotychczasowej mieszanki, a nie za produkt dotychczas nieoferowany. Z jego podejściem zgodził się następnie WSA w Warszawie w wyroku z 15 kwietnia 2025 r., sygn. III SA/Wa 426/25.
W wyroku z 3 września 2025 r., sygn. I SA/Gl 1356/24, WSA w Gliwicach dopuścił natomiast możliwość uznania za produkty dotychczas nieoferowane również takich produktów, które stanowią nowe odmiany albo istotnie zmodyfikowane wersje produktów dotychczasowych, jeżeli skala zmian uzasadnia traktowanie ich jako odrębnych, nowych produktów. Zdaniem sądu (…) w konsekwencji powyższego "nowym produktem dotychczas nieoferowanym" może być wprowadzenie wody butelkowanej gazowanej, jeśli dany producent takiej nie oferował, ale także wody wysokozmineralizowanej, jeśli takiej dotychczas nie oferowano. Wyrok ten jest korzystny, ale pozostaje rozstrzygnięciem dopiero na etapie postępowania sądowoadministracyjnego – nie odzwierciedla natomiast podejścia KAS.
Na tym tle interesująca wydaje się wydana 3 czerwca 2026 r. interpretacja indywidualna sygn. 0111-KDIB2-1.4010.131.2026.2.ED. Dotyczy ona spółki opracowującej i produkującej zaawansowane technologicznie urządzenia, na które składa się fizyczne urządzenie oraz nierozerwalnie związane z nim oprogramowanie. Spółka wskazywała, że nowe produkty nie są wyłącznie aktualizacją dotychczasowych rozwiązań, lecz efektem nowych prac, nowej koncepcji technologicznej, nowych funkcjonalności oraz odpowiedzią na inne potrzeby klientów.
Dyrektor KIS uznał w tej sprawie, że oferowane przez spółkę urządzenia wraz z integralnym oprogramowaniem mogą być uznane za produkty wytworzone przez podatnika w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT. Co istotne, organ nie zakwestionował prawa do ulgi mimo współpracy spółki z zewnętrznymi dostawcami wytwarzającymi określone podzespoły. We wcześniejszych, niekorzystnych rozstrzygnięciach organ często odmawiał prawa do ulgi wtedy, gdy podatnik opracowywał koncepcję, recepturę, projekt lub specyfikację produktu, ale samo fizyczne wykonanie gotowego wyrobu zlecał podmiotowi trzeciemu. W analizowanej interpretacji sytuacja była jednak nieco inna. Podmioty zewnętrzne dostarczały jedynie komponenty i podzespoły, natomiast zasadniczy proces powstania finalnego urządzenia, obejmujący jego integrację, nadanie funkcjonalności, testowanie, kontrolę jakości oraz przygotowanie do sprzedaży, pozostawał po stronie podatnika.
Jeszcze ważniejsza może się okazać przedstawiona w tej interpretacji ocena pojęcia „produktu dotychczas nieoferowanego”. Organ zaakceptował argumentację, że z tego rodzaju produktami możemy mieć do czynienia wówczas, gdy to z perspektywy podatnika i jego klientów stanowią one produkty nowe, charakteryzujące się istotnie odmiennymi parametrami technicznymi, funkcjonalnościami lub możliwościami wykorzystania. Dyrektor KIS zwrócił uwagę m.in. na stworzenie nowej architektury, nowych rozwiązań technologicznych, rozwiązywania nowych problemów klientów, innego sposobu interakcji użytkownika z produktem oraz skierowania produktu do nowych grup odbiorców albo zaspokojenia nowych potrzeb obecnych klientów.
W tym właśnie zakresie interpretację można uznać za korzystną i istotną. Nie można jednak, w mojej ocenie, mówić o przełomie, czy całkowitej zmianie podejścia. Dyrektor KIS nadal powtórzył standardową formułę, że zmiany lub usprawnienia muszą uzasadniać uznanie produktu za nowy w ujęciu rodzajowym. Zaakceptował jednak argumentację podatnika opartą na nowych funkcjonalnościach, nowej architekturze technologicznej, rozwiązaniu nowych problemów klienta, innym interfejsie, innym sposobie interakcji oraz postrzeganiu produktu jako samodzielnej jednostki handlowej i technologicznej. Wcześniej organ często kończył analizę wnioskiem, że mimo nowych parametrów, receptury, technologii, produkt nadal pozostaje w tej samej kategorii rodzajowej (czego przykładem może być interpretacja uchylona wyrokiem I SA/Gl 1356/24 lub interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.350.2024.2.PC). Co ważne, w interpretacji z czerwca 2026 r. organ podkreślił, że większe znaczenie od samej „skali zmian” może mieć ekonomiczny rezultat porównania produktów, w tym skierowanie produktu do innego grona nabywców albo brak bezpośredniej konkurencji z dotychczasowymi produktami podatnika.
Nie wystarczy jednak nazwać produktu „nowym” czy nadać mu nowego symbolu katalogowego. Konieczne jest szczegółowe udokumentowanie i wykazanie, czym różni się od dotychczas oferowanych, oraz dlaczego, uwzględniając wprowadzane zmiany w technologii, funkcjonalności, pozycji w ofercie, możemy mówić o produkcie dotychczas nieoferowanym.
W związku z wątpliwościami i mnogością aspektów, które wpływają na możliwość określenia produktu mianem „dotychczas nieofertowanego” – przed skorzystaniem z ulgi warto rozważyć wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.
