Dla kogo ?pre-proporcja? w VAT

Od 1 stycznia br. podmioty, które jednocześnie prowadzą działalność gospodarczą i działalność innego rodzaju muszą ograniczyć odliczenia VAT. Dla tej grupy podatników kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług nabywanych na potrzeby całości działalności, stanowi jedynie część kwoty VAT, wyliczona zgodnie z proporcją (tzw. ?pre-proporcja?) odzwierciedlającą stopień, w jakim te towary i usługi wykorzystywane są do działalności gospodarczej, w stosunku do całokształtu działalności podatnika. Co ważne, ?pre-proporcja? obejmuje nie tylko zakupy realizowane od 2016 r, ale należy uwzględnić ją również przy korekcie rocznej podatku naliczonego od środków trwałych nabywanych w latach poprzednich.

Wprowadzona konstrukcja nie modyfikuje zasady nakazującej w pierwszej kolejności określić faktyczne przyporządkowanie zakupów. W dalszym ciągu zatem od towarów i usług dedykowanych wyłącznie sprzedaży opodatkowanej odliczenie obejmuje pełną kwotę VAT, a nie przysługuje w ogóle przy zakupach realizowanych na potrzeby czynności zwolnionych oraz nieopodatkowanych.

?Pre-proporcja? znajduje zastosowanie jedynie do VAT od zakupów służących równocześnie działalności gospodarczej, jak i czynnościom, które nie są przejawem takiej działalności. Skutkiem jej zastosowanie ma być wyeliminowanie sytuacji, w których odliczane byłyby kwoty VAT w ogóle niezwiązane z działalnością gospodarczą.
Pierwszy problem jaki wynika z wprowadzenia nowych uregulowań, to identyfikacja podmiotów zobowiązanych do stosowania ?pre-proporcji?. Nie ulega wątpliwości, że każdemu podatnikowi VAT może przydarzyć się wykonać ?jakąś? czynność, która opodatkowaniu nie podlega. Nie każdy jednak musi liczyć ?pre-proporcję?. Ta dotyczy bowiem podatników VAT, którzy łączą działalność gospodarczą z prowadzeniem innej działalności.

Pojęcie ?prowadzenie działalności innej niż gospodarcza? oznacza sytuacje, w których aktywność podatnika jest nakierowana na realizację celów niegospodarczych i wykonywanie zadań pozostających poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Powinna być to działalność niezależna od działalności gospodarczej (np. nieodpłatna działalność statutowa). Taką ?inną działalnością? nie będą zatem działania, które wprawdzie same nie są objęte zakresem opodatkowania VAT, ale wynikają z faktu prowadzenia działalności gospodarczej, zwykle jej towarzyszą, realizują jej cele i z reguły są jej podporządkowane (np. dochodzenie odsetek od nieterminowych zapłat).
Dodatkowo należy mieć na uwadze, że ?działalność gospodarczą? należy tutaj rozumieć zgodnie z definicją zawartą w ustawie o VAT, która zasadniczo nie wymaga, aby była prowadzona w celach zarobkowych. W konsekwencji działalnością gospodarczą będą działania własne podatnika, z tytułu których ? w uproszczeniu - wynika podstawa opodatkowania do zaraportowania w deklaracji podatkowej VAT-7, jak również czynności nieopodatkowane podejmowane dla realizacji celów tak rozumianej działalności gospodarczej.

Również organy podatkowe wydają się oceniać obowiązek ustalania ?pre-proporcji? przez pryzmat zawartej w ustawie o VAT definicji działalności gospodarczej oraz wynikających z niej celów. W tym zakresie, w wydanych interpretacjach indywidualnych czytamy, że ?Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.?*
Jeżeli uwzględnić przy tym, że dla odliczenia podatku bez znaczenia jest źródło finansowania zakupów, można przyjąć, że obowiązek stosowania ?pre-proporcji? dotyczy jedynie tych podatników, którzy w ramach swojej zwykłej aktywności (tej, dla której zostały powołane lub utworzone) wykonają czynności, które nie są działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

W praktyce ?pre-proporcja? dotknie zatem jednostek samorządu terytorialnego działających jako organy władzy publicznej, jednostek oświatowych w zakresie ?niegospodarczego? kształcenia i wychowania, stowarzyszeń i fundacji realizujących cele statutowe polegające np. na wspieraniu określonych dziedzin życia.
Nie wydaje się natomiast aby podatnik, którego funkcjonowanie wpisuje się w cele działalności gospodarczej, miał wyliczać ?pre-proporcję? tylko z tego względu, że w związku z prowadzeniem określonego rodzaju działalności gospodarczej musi dodatkowo wykonywać czynności, które nie generują sprzedaży opodatkowanej VAT.

* Interpretacje indywidualne:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 listopada 2015 r., sygn. IPTPP1/4512-488/15-4/RG;
• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 stycznia 2016 r., IBPP3/4512-886/15/MN
• Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, z dnia 12 stycznia 2016 r. sygn. ITPP1/4512-1041/15/KM.