Pierwsze zasiedlenie dla VAT ? definicja w świetle najnowszego orzeczenia NSA

Na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług sformułowanie definicji pierwszego zasiedlenia jest niezwykle istotne. Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT , zwolnienie od podatku nie obejmuje dostawy budynków, budowli lub ich części dokonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia oraz sytuacji, gdy dostawa dokonywana jest przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Definicja pierwszego zasiedlenia ma zatem ogromne znaczenie, a zarazem powoduje istotne wątpliwości podatników.

Przepis art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi, iż przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do używania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu bądź ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przepisy podatkowe nie precyzują jednak, co należy rozumieć przez ?oddanie do używania?. Do niedawna zarówno sądy, jak i organy podatkowe stały na stanowisku, że przez oddanie do używania w wykonaniu czynności opodatkowanych rozumie się jedynie dokonanie czynności skutkującej wydaniem rzeczy osobie trzeciej, tj. sprzedaż bądź oddanie w najem lub dzierżawę.

Przykładowo WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 28 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Po 515/13, stwierdził:
Z art. 2 pkt 14 ustawy wynika, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania budynku (budowli) lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem. Zatem przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonywania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

W konsekwencji dotychczas odmawiano prawa do zwolnienia od podatku VAT podatnikom dokonującym dostawy budynków i budowli dotychczas udostępnianych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (i odprowadzającym z tego tytułu należny podatek VAT).

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1545/13) przyjął szeroką wykładnię pojęcia ?oddania do używania?, stwierdzając iż rozpoczęcie wykorzystywania budynku przez właściciela pozwala uznać, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W przepisie, zdaniem Sądu, chodzi o to, aby nieruchomość była wcześniej używana.

Orzeczenie NSA wydane zostało w sprawie fundacji, prowadzącej działalność gospodarczą i będącej podatnikiem podatku od towarów i usług. W przedstawionym stanie faktycznym, fundacja dokonuje sprzedaży gruntu, na którym zbudowała parking. Przez 3 lata fundacja udostępniała miejsca parkingowe klientom, rozliczając podatek VAT z tego tytułu.

Sąd pierwszej instancji - wskazując zgodność swojego stanowiska z obowiązującą linią orzeczniczą ? uznał, że pierwszym zasiedleniem parkingu będzie dopiero planowana jego sprzedaż:
Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budowli (parkingu oraz chodnika) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. W takiej sytuacji oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Należy zatem podkreślić, że pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowana lub zmodernizowana budowla (obiekt) zostanie sprzedana lub np. oddana w najem lub dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu (sygn. akt III SA/Gl 1879/12).

Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się z powyższą interpretacją. Zdaniem NSA pierwsze zasiedlenie należy rozumieć w sposób potoczny, a w konsekwencji decydujące znaczenia ma okoliczność, czy wybudowana nieruchomość była wcześniej używana do czynności opodatkowanych VAT.

Stanowisko to jest korzystne dla wszystkich przedsiębiorców udostepniających w ramach prowadzonej działalności wybudowany bądź ulepszony budynek lub budowlę. Pozostaje mieć nadzieję, iż powołane orzeczenie NSA zapoczątkuje zmianę linii orzeczniczej.