Czas trwania PGK nie skraca pięcioletniego okresu rozliczania strat przez jej członków
Rozliczanie strat podatkowych poniesionych przez spółki, wchodzące w skład PGK w praktyce wzbudza duże wątpliwości. Jednak wydaje się że w końcu zostaną one rozwiązane.
Reguły rozliczania strat podatkowych, co do zasady, można sprowadzić do kilku kluczowych punktów:
(1) okres rozliczania rocznej straty podatkowej to 5 kolejnych lat podatkowych,
(2) w jednym roku podatkowym z tytułu danej straty można odliczyć maksymalnie 50% jej wartości.
W przypadku strat powstałych począwszy od 2019 r. dodatkowo należy pamiętać, że:
(3) jeżeli strata podatkowa nie jest wyższa niż 5 mln złotych, to wówczas taką stratę można w całości odliczyć jednorazowo (oczywiście jeżeli w kolejnym roku podatkowym osiągnięte zostaną wystarczająco wysokie dochody),
(4) straty odliczane są jedynie od dochodów z tego samego źródła, w którym strata powstała.
Zasady te wynikają z art. 7 ustawy o CIT.
W odniesieniu do podatkowych grup kapitałowych (PGK) obowiązuje również art. 7a ustawy o CIT, zgodnie z którym straty poniesionej przez podatkową grupę kapitałową nie pokrywa się z dochodu poszczególnych spółek w razie upływu okresu obowiązywania umowy lub po utracie statusu podatkowej grupy kapitałowej. Z dochodu podatkowej grupy kapitałowej nie pokrywa się strat spółek wchodzących w skład grupy, poniesionych przez nie w okresie przed powstaniem grupy.
Pomimo że przepisy określające zasady rozliczania strat obowiązują od wielu lat, problem okresu rozliczania indywidulnych strat podatkowych przez członków podatkowej grupy kapitałowej jest wciąż aktualny. Na łamach naszego newslettera to zagadnienie było poruszane na początku września b.r. (zob. Przy rozliczaniu straty poniesionej przed wstąpieniem do PGK uwzględnia się okres funkcjonowania grupy).
Organy podatkowe jeszcze do niedawna stały na stanowisku, że okres 5 najbliższych lat podatkowych obejmuje również okres, w którym spółka jest członkiem PGK, pomimo tego że spółka w tym okresie nie jest samodzielnym podatnikiem CIT.
W dniu 19 października 2021 r. Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej wydał interpretację ogólną (Nr DD6.8202.4.2021), zgodnie z którą obliczając okres pięciu najbliższych kolejno następujących po sobie lat podatkowych dla celów rozliczenia przez spółkę straty powstałej przed przystąpieniem do PGK, nie uwzględnia się lat podatkowych PGK. Pięcioletni okres, o którym mowa w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT (w stosunku do straty poniesionej przez spółkę przed zawiązaniem PGK), ulega zawieszeniu na skutek przystąpienia spółki do PGK. Termin ten zaczyna biec wraz z rozpoczęciem kolejnego roku podatkowego spółki, ponieważ jest to najbliższy kolejno bezpośrednio następujący po sobie rok podatkowy podmiotu, który jest uprawniony do rozliczenia tej straty.
W tym kontekście na uwagę zasługuje również korzystny dla podatników wyrok WSA w Rzeszowie z 16 września 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 548/21 (nieprawomocny), w którym sąd administracyjny orzekł, że w przeddzień powstania PGK kończy się bieżący rok podatkowy spółki, która wchodzi w skład PGK, i zawieszeniu ulega rozpoczęcie kolejnego roku podatkowego takiej spółki. Odliczanie kolejnych lat podatkowych spółki zostaje zatem wstrzymane w przeddzień początku roku podatkowego PGK i następuje na nowo w dzień następny po upływie okresu obowiązywania umowy PGK. Jeśli zatem przykładowo, spółka wygenerowała stratę w ostatnim roku podatkowym, który został przerwany powstaniem PGK, to wspomnianą stratę będzie mogła rozliczyć w pięciu kolejnych latach podatkowych, czyli w latach po zakończeniu obowiązywania umowy PGK.
Liczenie najbliższych, kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych musi bowiem uwzględniać fakt, że:
- rok podatkowy spółki kończy się w przeddzień początku roku podatkowego PGK,
- w czasie trwania umowy PGK nie rozpoczyna się kolejny rok podatkowy spółki,
- rozpoczęcie kolejnego roku podatkowego spółki następuje dzień po upływie obowiązywania umowy PGK.
Może się zatem zdarzyć, że w świetle aktualnych przepisów, interpretacji ogólnej oraz przywołanego orzecznictwa, czas na rozliczanie strat może być znacznie dłuższy aniżeli „standardowe” pięć lat.
Warto dodać, że nowelizacja przepisów ustawy o CIT (w ramach „Polskiego ładu”) odniosła się do tego zagadnienia wprost. Z przepisów, które wejdą w życie od 1 stycznia 2022 r., jasno wynika, że pięcioletni okres rozliczania strat obejmować będzie również lata podatkowe podatkowej grupy kapitałowej tworzonej przez tę spółkę. Jest to zatem bardzo istotna regulacja dla spółek, które rozważają przystąpienie do PGK. Może się bowiem zdarzyć, że czas trwania PGK „skonsumuje” pięcioletni okres rozliczania strat.
Należy jednocześnie zwrócić uwagę na zmiany korzystne dla podatników w tym zakresie. Od 2022 r. ustawodawca wskazał bowiem na możliwość odliczania przez PGK strat podatkowych spółek wchodzących w jej skład (strat powstałych przez zawiązaniem PGK). Jest to zatem zupełnie nowe rozwiązanie. Jak już wspomniano na wstępie, aktualnie (do końca 2021 r.) PGK nie może odliczać (pokrywać) strat spółek wchodzących w skład grupy, poniesionych przez nie w okresie przed powstaniem PGK.
Od 2022 r., aby PGK mogła odliczyć taką „indywidualną” stratę spółki będącej jej członkiem, muszą być spełnione cztery warunki:
1) strata ta podlegałaby odliczeniu od dochodu tej spółki, gdyby spółka ta nie weszła w skład podatkowej grupy kapitałowej;
2) strata została poniesiona przez spółkę nie wcześniej niż w piątym roku podatkowym, poprzedzającym rok podatkowej grupy kapitałowej, za który dokonuje się tego obniżenia;
3) strata nie została odliczona od dochodu spółki;
4) spółka osiągnęła w roku podatkowym, za który dokonuje się tego obniżenia, dochód z tego źródła przychodów, z którego poniesiona została strata.
Ustawodawca zastrzega jednocześnie, że kwota takiego obniżenia:
- nie może przekroczyć 50% wysokości straty oraz
- nie może przekroczyć kwoty dochodu ze źródła przychodów osiągniętego w roku podatkowym, za który dokonuje się tego obniżenia, przez spółkę wchodzącą w skład podatkowej grupy kapitałowej, która poniosła tę stratę.
Wydaje się, że rozwiązanie takie jest swoistego rodzaju konsensusem łączącym interesy ekonomiczne spółek tworzących PGK oraz interesy aparatu skarbowego i prawodawcy niezmordowanie pracującego nad uszczelnianiem systemu podatkowego.
