• Podatki dochodowe
• VAT
• Podatek od nieruchomości
• Inne podatki
  • PCC
  • Podatek od spadków i darowizn
  • Akcyza
• Ordynacja podatkowa
• Prawo cywilne i gospodarcze
• Prawo bilansowe
• Prawo pracy i ubezpieczeń społecznych
• Newslettery

CIT: zmiany w potrącalności składek od wynagrodzeń ? przełom roku 2022/2023

Jedną z najistotniejszych zmian w ustawie o CIT, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2023 r., jest zmiana dotycząca zasad potrącalności kosztów podatkowych z tytułu składek należnych od wynagrodzeń pracowniczych.

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 15 ust. 4h ustawy o CIT, składki ubezpieczenia społecznego z tytułu umów o pracę w części finansowanej przez pracodawcę, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone w terminie wynikającym z odrębnych przepisów. W przypadku uchybienia temu terminowi do składek tych stosuje się „metodę kasową” (tj. przepisy art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d ustawy o CIT).

Zgodnie z przepisami prawa pracy (art. 85 § 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy), wynagrodzenie należne pracownikowi za dany miesiąc może być wypłacone nie później niż w ciągu pierwszych 10 dni następnego miesiąca kalendarzowego. Zgodnie zaś z art. 47 ust. 1 ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, płatnik składek opłaca składki za dany miesiąc nie później niż:
- do 5 dnia następnego miesiąca – jeżeli płatnik jest jednostką budżetową lub samorządowym zakładem budżetowym;
- do 15 dnia następnego miesiąca - jeżeli płatnik posiada osobowość prawną;
- do 20 dnia następnego miesiąca – jeżeli płatnik nie zalicza się do ww. kategorii,
przy czym dla ustalenia momentu powstania obowiązku zapłaty składek istotny jest moment faktycznej wypłaty wynagrodzenia.

 Do końca 2022 r.:
1) składki od wynagrodzeń wypłaconych za dany miesiąc (za miesiąc t) w tym samym miesiącu (w miesiącu t), za który to wynagrodzenie jest należne (za miesiąc t), są kosztem podatkowym na zasadzie memoriałowej (w miesiącu t),
2) składki od wynagrodzeń wypłaconych za dany miesiąc (za miesiąc t) w miesiącu kolejnym (w miesiącu t+1), tj. po miesiącu, za który wynagrodzenie jest należne, są kosztem podatkowym:
- na zasadzie memoriałowej (w miesiącu t), jeżeli pracodawca „przyspieszył” płatność składek o 1 miesiąc (i zapłacił do 15 dnia miesiąca t+1),
- na zasadzie kasowej (w miesiącu t+2), jeżeli zapłacił składki terminowo (uregulował je w miesiącu następnym po miesiącu wypłaty wynagrodzenia).

Jeżeli pracodawca nie wypłaca wynagrodzeń w terminie, jak również gdy nie opłaca terminowo składek należnych od tych wynagrodzeń, w odniesieniu do potrącalności kosztów podatkowych obowiązuje „metoda kasowa” (jako sui generis sankcja za opóźnienie/zwłokę).

Ustawodawca od 2023 r., zarówno w zakresie składek płaconych od wynagrodzeń wypłacanych za dany miesiąc w danym miesiącu, jak i w zakresie składek płaconych od wynagrodzeń wypłacanych regulaminowo za dany miesiąc do 10 dnia następnego miesiąca, nakazuje ujmować składki zgodnie z zasadą memoriałową w kosztach podatkowych tego miesiąca, za który wynagrodzenie to jest należne (oczywiście pod warunkiem terminowego uregulowania składek przez pracodawcę). Zmianę przepisów należy ocenić pozytywnie, gdyż znacząco ułatwi ona rozliczenia podatkowe przedsiębiorców (pracodawców).

W kontekście zmieniających się przepisów ustawy o CIT pojawia się jednak pytanie, jak należy uwzględniać w rachunku podatkowym składki od wynagrodzeń należnych pracownikom za listopad 2022 r. oraz grudzień 2022 r., wypłaconych pracownikom odpowiednio np. 10 grudnia 2022 r. i 10 stycznia 2023 r.? Zgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2022.2180) przepis art. 15 ust. 4h ustawy o CIT w nowym brzmieniu stosuje się do składek z tytułu należności, o których mowa w tym przepisie, należnych od dnia 1 stycznia 2023 r.

Na pewno zatem nie można do kosztów podatkowych 2022 r. na zasadzie memoriałowej zaliczyć składek zapłaconych w styczniu 2023 r i w lutym 2023 r. (odpowiednio od wynagrodzeń należnych za listopad i grudzień 2022 r.), gdyż zgodnie z regułą lex retro non agit przepisy prawa nie mogą działać wstecz. Z tych powodów, w mojej ocenie, zasady kosztowej kwalifikacji podatkowej składek winny być takie, jak w poniższej tabeli.

Na marginesie należy również zaznaczyć, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 40) ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii, wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym...