Koszty pośrednio związane z przychodami - będzie zmiana w rozliczeniach (Opublikowano w Rzeczpospolitej, 04.10.2017 r.)
Koszty pośrednio związane z przychodami spędzają sen z powiek księgowym. Jeśli jednostka rozlicza je w czasie, fiskus żąda takiego samego ujęcia. Sądy pozwalają na jednorazowe potrącenie. Od przyszłego roku ma być łatwiej.
Rozbieżności w podejściu do niektórych zdarzeń gospodarczych w prawie bilansowym i podatkowym istnieją od dawna i przysparzają kłopotów księgowym. Ustawodawca stara się je, w miarę możliwości, eliminować. Planowana od nowego roku nowelizacja ustaw o CIT i o PIT ma na celu m.in. wyeliminowanie dotychczasowych sporów i wątpliwości w zakresie momentu potrącenia dla potrzeb podatkowych tych kosztów, które z uwagi na istotność dla wyniku finansowego, są wydatkami rozliczanymi przez jednostki w czasie.
Aktualnie podatnicy nie mają pewności, w którym momencie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek, który stanowi koszt pośrednio związany z przychodami, a jednocześnie zgodnie z przepisami prawa bilansowego, jest kosztem rozliczanym przez jednostkę przez określony czas. Przy czym problem ten, co do zasady, nie dotyczy kosztów, które bilansowo są rozliczane w czasie z uwagi na to, że nabywane przez jednostkę (podatnika) świadczenie wykonywane jest przez ściśle określony okres (prenumerata czasopism, ubezpieczenia). Tego rodzaju koszty powinny być w rachunku podatkowym odliczane na tych samych zasadach, jak dla potrzeb bilansowych. Problematyczne jest ustalenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów pośrednio związanych z przychodami, ale jednocześnie bilansowo rozliczanych w czasie, z uwagi na swoją istotność dla wyniku finansowego, np. poniesione w znacznej kwocie koszty remontów.
Skąd wątpliwości
Dotychczasowe, wieloletnie wątpliwości wynikają z niejasności art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, które regulują zasady potrącalności kosztów pośrednio związanych z przychodami oraz definiują tzw. moment poniesienia kosztu.
Artykuł 15 ust. 4d ustawy o CIT wskazuje, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Z kolei art. 15 ust. 4e ustawy o CIT stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych.
Jeden przepis – dwie wykładnie
Na podstawie literalnej wykładni przytoczonych przepisów organy podatkowe prezentują stanowisko, że decydujący – dla celów podatkowych – jest moment ujęcia w księgach rachunkowych danego wydatku jako kosztu bilansowego. Innymi słowy, fiskus w ostatnich latach wskazuje, że jeżeli jednostka dany wydatek rozlicza w czasie bilansowo, to takie same zasady rozliczania kosztu (potrącania) powinny mieć zastosowanie przy ustalaniu wysokości kosztów podatkowych.
Stanowisko fiskusa pozostaje w sprzeczności z orzecznictwem sądów administracyjnych, które w tym zakresie prezentują ugruntowany pogląd, że moment uznania wydatku za koszt podatkowy nie jest uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Sądy wskazują, że organy podatkowe bezpodstawnie wywodzą, iż dzień poniesienia kosztu w rozumieniu prawa podatkowego jest tożsamy z dniem ujęcia tego kosztu w księgach rachunkowych.
Powinno być prościej…
Od przyszłego roku, w związku z planowaną nowelizacją ustaw o podatkach dochodowych nie powinno być już wątpliwości, że moment (dzień) poniesienia kosztu ma być dla potrzeb podatkowych „zrównany” z momentem zaliczenia danego wydatku do kosztów bilansowych.
Zgodnie z projektem rządowym z 6 lipca 2017 r., po planowanej nowelizacji art. 15 ust. 4d będzie miał następujące brzmienie:
„Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h oraz art. 16a-16m, uważa się dzień, na który zgodnie z przyjętymi przez jednostkę zasadami (polityką) rachunkowości, na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), dany koszt obciąża wynik finansowy tej jednostki, w tym poprzez dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.”
… bo jednolicie
Z uzasadnienia do projektu zmian dowiadujemy się, że celem nowelizacji jest jednoznaczne powiązanie momentu zaliczenia danego wydatku do podatkowych kosztów uzyskania przychodów z momentem jego księgowego rozliczenia, tj. z momentem, w którym dany koszt (odpis) jest przez podmiot gospodarczy rachunkowo uwzględniany w wyniku finansowym (rachunkowym) danej jednostki. Powiązanie momentu poniesienia kosztu podatkowego ze stosowanymi przez daną jednostkę zasadami rachunkowymi i przyjętą polityką rachunkowości spowoduje istotne ułatwienie dla podatników, gdyż ujednolici datę ujmowania danego kosztu dla celów zarówno rachunkowych, jak i podatkowych.
Przykład
Jednostka poniosła w danym okresie wydatek w wysokości 600 000 zł na remont budynku, w którym znajduje się siedziba firmy. Zgodnie z przyjętymi zasadami (polityką) rachunkowości jednostka tego rodzaju wydatek uznała za istotny dla wyniku finansowego i dlatego – dla potrzeb bilansowych – rozlicza koszt proporcjonalnie przez okres 60 miesięcy.
Wariant 1.
Zgodnie z aktualnym stanowiskiem organów podatkowych, jednostka – dla celów ustalania wysokości poniesionych w danym okresie (miesiącu) podatkowych kosztów uzyskania przychodów – powinna koszt remontu również rozliczać równomiernie (po 10 000 zł) przez 60 miesięcy (pięć lat).
Wariant 2
Według stanowiska sądów administracyjnych podatnik powinien cały koszt remontu (600 000 zł) zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia wydatków (bez rozliczania ich w czasie), tj. w dacie ujęcia otrzymanej faktury w księgach.
Wariant 3
Jeżeli projektowane przepisy wejdą w życie, od 2018 roku podatnik będzie musiał koszty poniesionego remontu zaliczać do podatkowych kosztów uzyskania przychodów według tych samych zasad, które stosuje w kalkulacji wyniku finansowego.
Komentarz eksperta
W kwestiach zasadniczych nie ma miejsca na wątpliwości
W ciągu ostatnich kilku lat temat potrącalności kosztów podatkowych stał się jednym z głównych problemów, do rozwiązania którego zmuszani byli przedsiębiorcy oraz ich księgowi. Wprowadzenie 1 stycznia 2007 roku regulacji art. 15 ust. 4e ustawy o CIT miało na celu wyeliminowanie (pojawiających się już wcześniej) problemów związanych z określeniem momentu, w którym podatnik ma prawo do pomniejszania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym o kwotę poniesionych wydatków. Biorąc pod uwagę jednolite dziś orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie, można powiedzieć, że odkodowanie znaczenia tego przepisu zajęło nam dekadę.
Sytuacja taka obnaża jednocześnie słabość polskiego prawodawstwa podatkowego. W tak zasadniczej i wydawałoby się banalnej kwestii „kiedy dany wydatek jest kosztem podatkowym”, nie powinno być miejsca na jakiekolwiek wątpliwości. Po latach sporów okazuje się, że osiągnięcie zakładanego przez organy podatkowe sposobu interpretowania przepisów jest możliwe jedynie w drodze zmian legislacyjnych. Jest nadzieja, że po nowelizacji przepisów ustaw, dotyczących podatków dochodowych, problemy tego rodzaju już się nie będą pojawiały.
dr Grzegorz Matysek, doradca podatkowy, członek zarządu DORADCA Zespół Doradców Finansowo-Księgowych Sp. z o.o w Lublinie
Opublikowano w Rzeczpospolitej, 04.10.2017 r. (CIT: koszty pośrednio związane z przychodami - będzie zmiana w rozliczeniach)
