Protokół odbioru robót budowlanych może wyznaczać moment wykonania usług

Wyrokiem z dnia 2 maja 2019 r. (w sprawie C-224/18 Budimex S.A.) TSUE potwierdził, że formalny odbiór usług budowlanych lub budowlano-montażowych może być uważany za moment ich wykonania dla potrzeb ustalenia obowiązku podatkowego w VAT.

Aby jednak tak było, konieczne jest zaistnienie określonych przesłanek, tj.:

• jeżeli formalność odbioru została uzgodniona przez strony w umowie wiążącej je postanowieniami umownymi odzwierciedlającymi rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana i,
• formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego.

Czego dotyczył problem?

W stanie prawnym obowiązującym od 2014 r., przy świadczeniu usług budowlanych i budowlano-montażowych wymagających potwierdzenia fakturą, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wystawienia faktury. Termin do jej wystawienia wynosi 30 dni od wykonania tych usług. A w przypadku, gdy faktura nie zostanie wystawiona, lub zostanie wystawiona z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje 30 dnia od wykonania usług.

Niby proste, a jednak problematyczne?

Przepisy ustawy o VAT nie precyzują jak zidentyfikować moment wykonania usługi budowlanej czy budowlano?montażowej, od którego należy liczyć 30 dniowy termin, jak zatem go ustalić?

W praktyce gospodarczej za moment wykonania prac budowlanych uważa się moment podpisania protokołu ich odbioru (formalny odbiór). Podobnej wykładni nie przyjęły jednak organy podatkowe (znajdując przy tym poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych). Stanęły one na stanowisku, iż na gruncie przepisów ustawy o VAT wykonanie tych usług oznacza ich rzeczywiste zrealizowanie. Sprawę przesądził Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 1 kwietnia 2016 r. (sygn. PT3.8101.41.2015.AEW.2016.AMT.141). W piśmie tym czytamy, że określenie momentu wykonania usług budowlanych i budowalno-montażowych dla celów podatku od towarów i usług powinno następować na podstawie obiektywnych przesłanek, a postanowienia umowne mogą mieć tutaj jedynie charakter pomocniczy. Decydujące znaczenie ma rzeczywiste zrealizowanie prac objętych umową, (zgłoszenie prac do odbioru, koniec okresu rozliczeniowego przy usługach ciągłych), a nie potwierdzenie ich odbioru w protokole.

Co rozstrzygnął Trybunał?

W orzeczeniu TSUE nie znajdziemy akceptacji dla stanowiska wyrażonego w interpretacji ogólnej odrzucającej odbiór i podpisanie protokołu jako wyznacznika momentu wykonania usługi.

Trybunał stwierdził, iż w świetle przepisów Dyrektywy 112, w przypadku braku wystawienia faktury dotyczącej świadczonych usług lub wystawienia jej z opóźnieniem, formalny odbiór tej usługi może być uważany za moment, w którym usługa ta została wykonana, gdy:

• strony umowy uzgodniły formalny odbiór usług w umowie,
• postanowienia umowne odzwierciedlają rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana i,
• formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego wynagrodzenia.

Tym samym w określonych sytuacjach (spełniających powyższe przesłanki) podpisanie protokołu stanowiące formalny odbiór prac budowalnych można odczytywać jako moment wykonania usług. Nie jest to jednak reguła uniwersalna i aby ustalić, czy w konkretnym przypadku znajdzie zastosowanie, konieczna jest analiza okoliczności związanych z daną transakcją.

W wymiarze praktycznym wyrok powinien w zasadniczy sposób wpłynąć na stanowisko organów podatkowych. Ponadto stwarza szanse na wznowienie postępowań podatkowych w sprawach, w których zakwestionowano terminowość rozliczeń podatku VAT z tytułu usług budowlanych i budowlano-montażowych z tego względu, że faktury zostały wystawione po upływie 30 dni od ich rzeczywistego zakończenia, ale przed upływem tego terminu liczonego od podpisania protokołu odbioru robót.