Przy safe harbour dla pożyczek powinno być stosowane oprocentowanie zmienne
Przepisy dotyczące uproszczenia w cenach transferowych dla umów pożyczek nastręczają wiele wątpliwości.
Uproszczenie typu bezpieczna przystań (ang. Safe harbour) dla umów pożyczek polega na tym że jeżeli umowa pożyczki zawarta między powiązanymi podmiotami spełnia określone warunki, to organy podatkowe nie mogą kwestionować ustalonego między stronami oprocentowania pożyczki. Ponadto taka transakcja jest też zwolniona z obowiązku sporządzenia dokumentacji lokalnej cen transferowych (art. 11g CIT i odpowiednio art. 23s PIT).
Kluczowym warunkiem do korzystania z tego uproszczenia jest to, że oprocentowanie pożyczki w ujęciu rocznym na dzień zawarcia umowy jest ustalane w oparciu o rodzaj bazowej stopy procentowej i marżę, określone w obwieszczeniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych aktualnym na dzień zawarcia tej umowy.
Przedmiotowe obwieszczenie określa zarówno bazową stopę procentową, którą dla pożyczek w złotych jest WIBOR 3M albo WIRON 3M Stopa Składana, jak i marżę, która wynosi:
- dla pożyczkobiorcy maksymalnie 3,1 punktu procentowego,
- dla pożyczkodawcy minimalnie 2,2 punktu procentowego.
Niestety przedmiotowa regulacja jest nieprecyzyjna. Powstaje pytanie czy przepis dopuszcza wprowadzenie oprocentowania stałego, ustalonego w oparciu o właściwą bazową stopę procentową obowiązującą na dzień zawarcia umowy pożyczki.
Przykład
Stopa WIBOR 3M właściwa na dzień 14 czerwca 2024 r. wynosi 5,65%. W oparciu o powyższe podmioty powiązane ustaliły oprocentowanie pożyczki jako oprocentowanie stałe wynoszące 8% w skali roku (tj. WIBOR-3M obowiązujący na dzień zawarcia umowy pożyczki powiększoną o marże wynoszącą 2,35 punktu procentowego).
Czytając literalnie przepis warunki do skorzystania z uproszczenia są spełnione. Na dzień zawarcia umowy pożyczki strony pożyczki stosują oprocentowanie ustalone w oparciu o rodzaj bazowej stopy procentowej i marżę.
I tutaj rodzi się pytanie: czy nie należy odnosić się do aktualnego wskaźnika stopy bazowej i co ile należy przeprowadzać tą aktualizację?. Niestety przepisy nie dają w tym zakresie jasnej odpowiedzi.
Biorąc pod uwagę fakt, że stopy bazowe mogą podlegać zmianom (czego przykład mieliśmy w ostatnich latach) wydaje się zasadne odnoszenie się do aktualnego wskaźnika WIBOR. Przy czym pojawia się wątpliwość co ile tego dokonywać.
Nie wydaje się w tym zakresie konieczna codzienna zmiana oprocentowania. Wystarczające powinno być aktualizowanie tego oprocentowania co określony czas – np. co miesiąc lub co kwartał.
Należy bowiem wskazać, że podmioty finansowe (np. banki) udzielając kredyty ustalają oprocentowanie na określony czas (np. na okres 3 miesięcy), na podstawie wskaźników finansowych obowiązujących na dany dzień (np. na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego rozpoczęcie kwartału), albo okres (ustalając np. średnią z wartości wskaźnika obowiązujących w poprzednim miesiącu). W związku z tym trudno wymagać od podatników tego, żeby byli zobowiązani do codziennej aktualizacji stopy bazowej.
Warto wskazać na interpretację indywidualną z dnia 2024-05-13 (0111-KDIB1-1.4010.130.2022.7.SG). Interpretacja ta dotyczyła podatnika, który zamierzał korzystać z tego uproszczenia. Przy czym podatnik wskazał, że oprocentowanie pożyczki obowiązujące w danym miesiącu byłoby ustalane w oparciu o wskaźnik WIBOR obliczony poprzez wyciągnięcie średniej z 5 ostatnich kwotowań wskaźnika WIBOR obowiązujących w poprzednim miesiącu. W ocenie podatnika takie postępowanie jest zgodne z praktyką działania podmiotów finansowych.
Jednak Dyrektor KIS w wydanej interpretacji uznał, że przepisy nie pozwalają na ustalenie stopy bazowej w sposób wskazany przez podatnika, a tym samym uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Oczywiście z takim stanowiskiem trudno się zgodzić. Stanowisko podatnika było wyrazem wysoko posuniętej ostrożności – nie zamierzał on bowiem brać pod uwagę tylko jednego wskaźnika WIBOR do ustalenia oprocentowania pożyczki na kolejny miesiąc, ale zamierzał wyciągnąć średnią z kilku ostatnich notowań, co oczywiście miało na celu wprowadzenie większej stabilności wskaźnika, a także zmniejszenie wpływu gwałtownej, ale tymczasowej zmiany wskaźnika, która mogła nie mieć przełożenia na dłuższy okres. Co istotne takie zachowanie jest stosowane również przez instytucje finansowe. Dlatego też stanowisko organu należy ocenić negatywnie.
Jednocześnie organ wskazał, że uproszczenie typu safe harbour ma zastosowanie jedynie do pożyczek z oprocentowaniem zmiennym. Dyrektor KIS podkreślił również, że sposób i częstotliwość zmian stopy bazowej w naliczeniu odsetek w ramach regulacji safe harbour powinna wynikać z zapisów umownych (np. co miesiąc).
Zasadna wydaje się zatem odpowiednia zmiana przedmiotowych przepisów, które wprost powinny regulować, czy i na jakich zasadach strony umowy mają odnosić się do aktualnych bazowych stóp procentowych.
