Usługi nierezydentów świadczone poza obszarem Polski jednak podlegają opodatkowaniu u źródła
Zgodnie z zasadą ograniczonego obowiązku podatkowego podatnicy, którzy nie mają w Polsce siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od przychodów, które osiągają na terytorium Polski. Opodatkowaniu podlegają przychody wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności przychody nierezydentów osiągane w Polsce z tytułu usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych lub reklamowych.
W praktyce pojawiają się wątpliwości kiedy powstaje przychód na obszarze Polski. Często usługa jest wykonywana za granicą, przez co podmioty dokonujące wypłat na rzecz nierezydentów, występujące w roli płatnika, mają problemy określeniem, czy przychód powstał w Polsce.
Począwszy od 1 stycznia 2017 r. uznaje się, że przychód nierezydenta powstał w Polsce jeżeli wypłaty dokonuje polski podmiot. W stanie prawnym obowiązującym do końca 2016 r. kwestia powstania obowiązku podatkowego, w przypadku usług świadczonych poza obszarem Polski, jest przedmiotem licznych wątpliwości.
Organy podatkowe uznają, iż w przypadku usług niematerialnych świadczonych przez nierezydentów znaczenie ma ustalenie miejsca, w którym usługa niematerialna wywołała skutek w postaci powstania lub powiększenia przychodów u odbiorcy usługi. Jeżeli skutek ten nastąpił w Polsce, dochód uzyskany przez podmiot świadczący usługi winien być tutaj opodatkowany.
Zdaniem organów podatkowych o tym, że źródło dochodu nierezydenta znajduje się na terytorium RP świadczą m.in. :
- zlecenie wykonania usług nierezydentowi dokonał polski przedsiębiorca,
- wypłata wynagrodzenia za wykonanie zlecenia dokonana została z majątku polskiego przedsiębiorcy,
- koszty zlecenia ujęto w księgach polskiego przedsiębiorcy i obniżyły jego dochód do opodatkowania.
Powyższe stanowisko jest potwierdzane przez część składów orzekających sądów administracyjnych (por. Wyrok WSA w Krakowie z 5 września 2014 r. I SA/Kr 866/14, wyrok NSA z 21 sierpnia 2014 r. II FSK 2122/12).
Część jednak sądów administracyjnych zajmuje odmienne stanowisko, uznając iż w zakresie usług wykonywanych poza terytorium Rzeczypospolitej, źródła osiągniętych przez nierezydentów dochodów znajdują się poza terytorium Polski. Przepis art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymaga, dla objęcia ograniczonym obowiązkiem podatkowym nierezydenta, aby jego dochód został osiągnięty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nie warunkuje opodatkowania od miejsca osiągnięcia dochodu przez zlecającego wykonanie świadczenia.
Zdaniem tej części składów orzekających z faktu, że zlecenia usługi dokonał polski przedsiębiorca, wypłata wynagrodzenia nastąpiła z majątku tego przedsiębiorcy i koszty zlecenia obniżające jego dochód do opodatkowania zostały ujęte w jego księgach, nie można wnioskować o miejscu osiągnięcia dochodu przez nierezydenta. Aby powstał obowiązek podatkowy nierezydenta w Polsce musi wystąpić tzw. łącznik podatkowy, a więc pewien związek pomiędzy usługą nierezydenta a terytorium Polski. Usługi wykonywane poza obszarem Polski nie podlegają w Polsce opodatkowaniu (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 listopada 2014 r. I SA/Gl 556/14; wyrok NSA z dnia 4 lipca 2013 r. II FSK 2200/11).
Wydawało się, iż zagadnienie powodujące od lat rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych zostanie ostatecznie rozstrzygnięte uchwałą. Jednak postanowieniem z dnia 3 kwietnia 2017 r. sygn. II FPS 6/2016 Naczelny Sąd Administracyjny odmówił podjęcia uchwały. Powodem takiego rozstrzygnięcia była odmienność postanowień poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zdaniem NSA, oceniając czy dochodzi do powstania przychodu w Polsce należy wziąć pod uwagę postanowienia poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, które w tym zakresie mają odmienne brzmienie.
W dniu 15 maja 2017 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok (sygn. II 3587/14) w którym uznał, iż nierezydenci, którzy świadczą usługi na rzecz polskich podmiotów za granicą uzyskują przychody na terytorium Polski. Tym samym polscy przedsiębiorcy korzystający z takich usług w dniu dokonania wypłaty są obowiązani pobrać podatek u źródła. Liczy się wypłata wynagrodzenia z Polski i to, że efekty usługi zostały wykorzystane przez polską firmę w kraju. Te dwie okoliczności, zdaniem NSA, są wystarczające do powstania obowiązku podatkowego w Polsce.
Najnowszy wyrok w sprawie podatku u źródła, choć wydany w składzie siedmiu sędziów, nie stanowi uchwały. Oznacza to, że nie wiąże składów orzekających sądów administracyjnych tak jak uchwała. Pomimo tego, biorąc pod uwagę autorytet Naczelnego Sądu Administracyjnego, zwłaszcza orzekającego w poszerzonym składzie, wydaje się iż omawiany wyrok w sposób istotny wpłynie na rozstrzygnięcia sądów administracyjnych w toczących się sprawach. Płatnicy będą zobowiązani do poniesienia kosztów podatku teoretycznie obciążającego nierezydenta. Jedynym sposobem na ograniczenie lub wyłączenie opodatkowania w Polsce pozostaje pozyskanie certyfikatu rezydencji.
