Środki trwałe - różnice pomiędzy ustawą o rachunkowości a MSR i MSSF
Środki trwałe według Ustawy o rachunkowości (UoR) oraz według Międzynarodowych Standardów Rachunkowości / Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej (MSR/MSSF) są ujmowane i wyceniane w podobny sposób, ale istnieją między nimi pewne istotne różnice, zwłaszcza w zakresie wyceny po początkowym ujęciu, odpisów z tytułu utraty wartości czy możliwości przeszacowania.
Podejście do środków trwałych
Zgodnie z UoR:
- Okres użytkowana stanowi okres użyteczności ekonomicznej (długość życia ekonomicznego, o przewidywanym okresie użytkowania powyżej roku),
- Środek trwały musi spełniać dwa warunki: być kompletny i zdatny do użytku,
- UoR nie posiada regulacji bezpośrednich dotyczących dolnej granicy uznawania aktywów trwałych, należy odnieść się do zasady istotności oraz zasad podatkowych. W praktyce przyjmuje się próg 10 000,00 zł,
- Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych (KŚT) za podstawę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element (obiekt) majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie działalności operacyjnej jednostki,
Zgodnie z MSR 16:
- Okres użytkowana stanowi okres użytkowania przez jednostkę,
- Środek trwały nie musi spełniać warunków kompletności i zdatności do użytkowania,
- MSR nie posiada regulacji bezpośrednich dotyczących dolnej granicy uznania aktywów trwałych należy tu odnieść się jedynie do zasady istotności zgodnie z MSR 8,
- Brak regulacji odnośnie ewidencji pojedynczego elementu (obiektu) środków trwałych. Podstawą ewidencji jest subiektywna ocena jednostki, która w uzasadnionych przypadkach może łączyć pojedynczo, nieznaczące jednostkowo podobne składniki.
Różnice w zakresie przedmiotowym
Zgodnie z UoR:
- Środki trwałe w budowie prezentowane są w oddzielnej pozycji w sprawozdaniu finansowym,
- Inwentarz żywy (zwierzęta w hodowli lub chowie) zalicza się do środków trwałych, natomiast brak jest regulacji dotyczących sadów i plantacji, które nie zostały nigdzie zakwalifikowane,
- Zgodnie z UoR do środków trwałych zaliczane są: prawo wieczystego użytkowania gruntów, spółdzielcze prawo do lokalu, aktywa związane z poszukiwaniem i oceną zasobów mineralnych
- Brak jest uregulowań dotyczących istotnych części zamiennych oraz wyposażenia awaryjnego,
- Brak wyodrębnienia środków trwałych przeznaczonych do sprzedaży.
Zgodnie z MSR:
- Środki trwałe w budowie nie są wyodrębnione jako oddzielna pozycja,
- Inwentarz żywy (zwierzęta w hodowli lub chowie, sady i plantacje) nie są zaliczane do środków trwałych, zgodnie z MSR 41 wykazywane są odrębnie w sprawozdaniu finansowym jako aktywa biologiczne,
- Brak regulacji dotyczących prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz spółdzielczego prawa do lokalu,
- Aktywa związane z poszukiwaniem i oceną zasobów mineralnych są uregulowane w MSSF 6,
- Istotne części zamienne oraz wyposażenie awaryjne są zaliczane do środków trwałych jeżeli spełniona zostanie definicja środków trwałych,
- Aktywa trwałe przeznaczone do sprzedaży stanowią odrębną pozycję po spełnieniu warunków zgodnie z MSSF 5.
Wycena po początkowym ujęciu
Zgodnie z UoR:
- Środki trwałe są wyceniane według wartości początkowej pomniejszonej o umorzenie i odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Nie dopuszcza się przeszacowania wartości bilansowej (z wyjątkiem inwentaryzacji i aktualizacji wyceny w oparciu o inne przepisy).
Zgodnie z MSR 16:
Dopuszczalne są dwie metody wyceny:
- model kosztu (adekwatnie jak w UoR), czyli wartość początkowa pomniejszona o amortyzację i odpisy aktualizujące z tytułu trwałej utraty wartości,
- model oparty na wartości przeszacowanej, czyli składniki rzeczowego majątku trwałego wycenia się w wartości przeszacowanej, równej wartości godziwej na dzień przeszacowania, pomniejszonej o późniejsze odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu utraty wartości, o ile tą wartość można w wiarygodny sposób ustalić
Podejście do amortyzacji
Zgodnie z UoR:
- Nie amortyzuje się: gruntów i dzieł sztuki,
- Rozpoczęcie amortyzacji następuje po przyjęciu środka trwałego do użytkowania,
- Zakończenie amortyzacji następuje nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową środka trwałego lub przeznaczenia go do likwidacji, sprzedaży lub stwierdzeniem jego niedoboru, z ewentualnym uwzględnieniem przewidywanej przy likwidacji ceny sprzedaży netto pozostałości środka trwałego (art. 31.1),
- Stawki i metody amortyzacji ustalone są przez jednostkę (często opierają się na stawkach podatkowych) i weryfikowane okresowo. Brak jest corocznego obowiązku przeglądu okresu użytkowania,
- Brak wymogu stosowania podejścia komponentowego w odniesieniu do amortyzacji.
Zgodnie z MSR 16:
- Aktywa trwałe przeznaczone do sprzedaży nie podlegają amortyzacji,
- Naliczenie amortyzacji należy rozpocząć wtedy, gdy środek trwały jest dostępny
do użytkowania w ocenie kierownictwa jednostki, - Środek trwały amortyzowany jest tak długo, aż wartość końcowa nie przewyższy jego wartości bilansowej. Środki trwałe są amortyzowane również w okresach wyłączenia zużytkowania (w wyniku remontu i konserwacji) oraz w okresach, w których środek trwały jest bezczynny.
- Obowiązek corocznego przeglądu okresu użyteczności ekonomicznej oraz metody amortyzacji,
- Należy amortyzować odrębnie każdą część środka trwałego, którego koszt jest znaczący w stosunku do całkowitego kosztu środka trwałego i która pod względem okresu i sposobu użytkowania różni się od pozostałych komponentów.
Podejście do utraty wartości
Zgodnie z UoR:
UoR przewiduje odpisy aktualizujące wartość środków trwałych w razie trwałej utraty wartości, czyli w przypadku gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w znacznej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych. Odpis aktualizujący ma za zadanie doprowadzić wartość składnika aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych, do ceny sprzedaży netto, a w przypadku jej braku do wartości godziwej ustalonej w inny sposób.
Zgodnie z MSR:
Zgodnie z MSR 36 w przypadku zaistnienia przesłanki utraty wartości aktywów na dzień bilansowy należy przeprowadzić testy na utratę wartości, jednostka musi oszacować tak zwaną wartość odzyskiwalną tego składnika, która jest wyższą z dwóch kwot:
- - wartością godziwą pomniejszoną o koszty sprzedaży,
- - wartością użytkową,
jeżeli wartość księgowa netto składnika aktywów przewyższa tak ustaloną wartość odzyskiwalną to wymagane jest odpisanie różnic wobec utraty wartości.
Przedstawione porównanie wskazuje, że MSR i MSSF są w dużej mierze zbieżne z ustawą o rachunkowości.
Prawo krajowe pozwala na stosowanie do celów bilansowych zasad podatkowych przewidzianych dla środków trwałych, jeśli zostaną spełnione określone warunki. W praktyce przedsiębiorstwa chętnie korzystają z połączenia rozwiązań podatkowych z bilansowymi, zaletą tego jest możliwość zastosowania uproszczeń w pracy księgowych i co za tym idzie ograniczenie kosztów działu księgowości, może to jednak zwiększyć ryzyko zniekształcenia informacji finansowych.
Dużą zaletą MSR-ów jest większa dowolność kształtowania polityki rachunkowości rzeczowych aktywów trwałych w przeciwieństwie do UoR czy KSR (Krajowych Standardów Rachunkowości).
Różnice w zaprezentowanych obszarach mają znaczący wpływ na ujmowanie i prezentację rzeczowych aktywów trwałych, co skutkuje dużymi problemami każdej jednostki w przypadku konieczności przejścia z UoR na MSR/MSSF oraz zaburza możliwość porównania sprawozdań finansowych sporządzonych w oparciu o przepisy krajowe i międzynarodowe.
Kontakt:
Barbara Gruszecka
b.gruszecka@doradca.lublin.pl
tel. (81) 534 00 56, w. 334.
