Fundacja rodzinna od roku w polskim porządku prawnym
W maju 2023 r. weszła w życie długo wyczekiwana ustawa o fundacji rodzinnej.
Już sama perspektywa wprowadzenia tej instytucji wywołała bardzo duże zainteresowanie zarówno wśród przedsiębiorców, ale również podmiotów wspomagających prowadzenie biznesu, doradców biznesowych i podatkowych. Wielu ekspertów wypowiadało i nadal wypowiada się o niej, jako o najlepszym, dostępnym rozwiązaniu dla przedsiębiorców chcących zabezpieczyć rodzinną firmę przed niepożądanymi działaniami następców, takimi jak np. sprzedaż biznesu osobom spoza rodziny czy „rozwodnieniu” budowanego przez całe lata lub nawet pokolenia majątku, a przy okazji zoptymalizować obciążenia podatkowe związane z pomnażaniem posiadanych aktywów. Dotychczas, Sąd Okręgowy w Piotrkowie Trybunalskim, zarejestrował blisko 1000 fundacji rodzinnych, a liczba złożonych wniosków rejestracyjnych stale rośnie (w kwietniu 2024 r. wpłynęło aż 227 wniosków, co względem 170 wniosków złożonych w marcu, stanowi przyrost o ok. 33% m/m). Można więc stwierdzić, że popularność fundacji rodzinnej zaczyna coraz intensywniej objawiać się w praktyce. Wynika to z pewnością z licznych korzyści, jakie niesie za sobą prowadzanie biznesu przy zaangażowaniu w jego struktury fundacji rodzinnej. Rozwiązanie to, nie jest jednak pozbawione ryzyka i w wielu przypadkach może nie tylko nie przynieść korzyści, ale również spowodować dodatkowe obciążenia i trudne do rozwiązania problemy.
Podstawowym założeniem fundacji rodzinnej jest gromadzenie mienia, zarządzanie nim w interesie beneficjentów oraz spełnianie świadczeń na rzecz beneficjentów. Przy zachowaniu ustawowego celu założenia i funkcjonowania fundacji rodzinnej, jej wykorzystanie może przynieść korzyści podatkowe w postaci m.in. całkowitego braku opodatkowania uzyskiwanych przez nią dochodów, w zakresie dozwolonej działalności, nakreślonej przez treść art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej (zwolnienie podatkowe dla fundacji rodzinnej na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT). Korzyści te, zgodnie z opinią zabezpieczająca Szefa KAS z 21 grudnia 2023 r. (nr DKP3.8082.5.2023) nie mają cech unikania opodatkowania na podstawie przepisów o GAAR. Należy jednak pamiętać, że aby nie zostały uznane za unikanie opodatkowania, muszą stanowić jedynie „efekt uboczny” prowadzenia fundacji rodzinnej dla potrzeb gromadzenia mienia (w tym również jego pomnażania), zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania na ich rzecz zgodnych ze statutem fundacji rodzinnej świadczeń. Działalnością dozwoloną z art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej, jest z kolei w dużej mierze działalność pasywna, taka jak czerpanie korzyści z posiadanych udziałów lub akcji w spółkach (w postaci np. dywidend), wynajem długoterminowy nieruchomości, ale również działalność taka jak spekulacje na rynkach finansowych. W takim przypadku, opodatkowanie na poziomie fundacji rodzinnej, stanowiącej w rodzinnej strukturze biznesowej pewnego rodzaju podmiot holdingowy, pojawi się dopiero w momencie rozdysponowania dochodów fundacji rodzinnej pomiędzy beneficjentów, w postaci zgodnych ze statutem świadczeń lub w momencie pojawienia się tzw. ukrytego zysku (stawka CIT – 15%). Fundacja rodzinna, która z kolei wykroczy swoją działalnością poza katalog działalności dozwolonej (a więc będzie prowadziła np. działalność handlową, usługową czy produkcyjną), musi liczyć się z sankcyjnym opodatkowaniem dochodów z takiej działalności, w postaci 25% stawki podatku CIT (nie obowiązuje w takiej sytuacji zwolnienie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT). Opodatkowanie na poziomie beneficjentów również jest bardzo korzystne, choć wymiar tej korzyści jest zależny od grup podatkowych, w której znajduje się dany beneficjent, a o których mowa w art. 14 ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (odpowiednio – zwolnienie z PIT dla beneficjentów z grupy „zerowej”, 10% PIT w przypadku beneficjentów z grupy I i II oraz 15% PIT w przypadku grupy III). Korzyść ta, w przypadku fundacji rodzinnej z kilkoma fundatorami, może również ulec ograniczeniu, z powodu konieczności ustalenia stosownej proporcji, o której mowa w art. 30 ust. 1 pkt 17 oraz art. 21 ust. 49 ustawy o PIT.
Warto również pamiętać, że opodatkowaniu 15% CIT podlegają nie tylko świadczenia na rzecz beneficjentów, przekazywane w czasie działania fundacji rodzinnej, ale również w związku z jej rozwiązaniem. Taka okoliczność może przyczynić się do zaistnienia sytuacji, w której np. składniki prywatnego majątku inwestora (np. nieruchomości) wniesione do fundacji rodzinnej, która następnie uległa rozwiązaniu, a okoliczności rozwiązania fundacji rodzinnej powodują, że dane składniki majątku stają się ponownie własnością prywatną fundatora, będą podlegały opodatkowaniu (zgodnie ze stosownymi zasadami w tym zakresie).
Wątpliwości w doktrynie budzi również zakres katalogu dozwolonej działalności fundacji rodzinnej z art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej. Rozstrzygnięcia jakie działania stanowią działalność dozwoloną, a jakie niedozwoloną, są przedmiotem wielu interpretacji indywidualnych, wydanych w tym zakresie przez Dyrektora KIS. Poniżej prezentujemy krótki wyciąg informacji, z wybranych interpretacji indywidualnych.
Działalność dozwolona (zwolnienie z CIT do momentu wypłaty świadczeń beneficjentom)
- Wniesienie przez fundację rodzinną udziałów do spółki kapitałowej w zamian za udziały lub akcje tej spółki (0114-KDIP2-1.4010.85.2024.2.KW z 23 kwietnia 2024 r.)
- Przystąpienie do spółki kapitałowej lub komandytowej i w związku z tym otrzymanie dywidend lub wypłacanego zysku (0111-KDIB1-2.4010.99.2024.2.MK z 8 kwietnia 2024 r.)
- Kupno i sprzedaż pochodnych instrumentów finansowych (w tym sprzedaż i zakup opcji na akcje (0111-KDIB1-1.4010.690.2023.3.BS z 29 stycznia 2024 r.)
- Zbycie udziałów i akcji otrzymanych w darowiźnie od fundatora, a także zbycie wniesionych przez fundatora praw wynikających z udziału w spółce komandytowej (0111-KDIB1-1.4010.2.2024.2.BS z 5 marca 2024 r.)
Działalność niedozwolona (brak zwolnienia z CIT, o którym mowa w punkcie powyżej, sankcyjna stawka CIT – 25%)
- Przystąpienie fundacji rodzinnej do spółki cywilnej (0111-KDIB1-2.4010.634.2023.3.AW z 31 października 2024 r.)
- Najem apartamentów na krótkie i dłuższe okresy oraz usługi hotelarskie (0111-KDIB1-3.4010.662.2023.2.AN z 19 grudnia 2023 r.)
- Dochody ze sprzedaży walut wirtualnych oraz z dodatnich różnic kursowych powstałych w wyniku obrotu walutami obcymi (0111-KDIB1-2.4010.317.2023.2.DP z 29 grudnia 2023 r.)
Bezpieczne i korzystne wykorzystanie fundacji rodzinnej jest ponadto możliwe tylko w przypadku utworzenia przemyślanego i adekwatnego statutu, uwzględniającego wspólne potrzeby fundatora oraz beneficjentów (np. jego dzieci, wnuków), posiadanego majątku oraz sytuacji prywatnej (w tym rodzinnej). Niekiedy zapisy statutu mogą spowodować, że beneficjentami staną się podmioty zupełnie niezwiązane z fundatorem i takie, których fundator w ogóle nie zamierzał dopuszczać do sfery biznesu czy rozporządzania majątkiem rodzinnym. Ponadto, nieprawidłowe zdefiniowanie świadczeń w statucie fundacji rodzinnej, może spowodować, że do niektórych z nich nie będzie można zastosować preferencji w PIT (a więc preferencji podatkowych na poziomie beneficjentów).
Wprowadzenie i wykorzystywanie fundacji rodzinnej w strukturze biznesowej może więc przynieść szereg korzyści podatkowych m.in. odroczenie opodatkowania czy obniżenie wysokości obciążeń podatkowych, o ile fundacja rodzinna zostanie założona, a także będzie funkcjonowała zgodnie z przepisami i celem ustawy o fundacji rodzinnej oraz na podstawie odpowiednio sporządzonego statutu. Do tego procesu fundator powinien przygotować się w odpowiedni sposób, angażując również potencjalnych beneficjentów, aby uniknąć przyszłych nieporozumień i konfliktów. Na chwilę obecną, wykorzystanie fundacji rodzinnej nadal uważane jest za bardzo korzystne, ale ostateczna ocena w tym zakresie będzie możliwa zapewne dopiero za kilka lat. Instytucja ta jest na tyle nowa i specyficzna, że nawet organy podatkowe prawdopodobnie nie posiadają jeszcze odpowiednich narzędzi oraz praktyki w kontroli i ocenie prawidłowości funkcjonowania tego typu podmiotów. Ta okoliczność, z pewnością ulegnie w niedalekiej przyszłości zmianie, a wtedy z pewnością fundacje rodzinne zaczną podlegać kontroli.
